La tassazione del patto di famiglia alla luce del nuovo orientamento della Corte di Cassazione

Focus

Diritto di credito

Contestualmente alla stipula del patto di famiglia intercorrente tra disponente e legittimario assegnatario, sorge da parte dei legittimari non assegnatari un diritto di credito pari alla quota di legittima ai medesimi spettante se in quel momento si aprisse la successione del disponente.

L’obbligazione di provvedere alla liquidazione di tale diritto di credito grava sul legittimario assegnatario del patto.
La Corte di Cassazione con l’ordinanza n. 29500, emessa il 24 dicembre 2020, modifica il precedente orientamento giurisprudenziale (Cass. 32823/2018) rendendo meno oneroso il trattamento fiscale del patto di famiglia.

La giurisprudenza inaugura così un nuovo filone in materia di liquidazione della quota in denaro o in natura ricevuta dal legittimario non assegnatario nell’ambito di un patto di famiglia.

Il precedente orientamento giurisprudenziale sosteneva, infatti, che la liquidazione operata dal legittimario assegnatario fosse soggetta all’imposta di donazione, in quanto da ricondursi ai fini impositivi nell’alveo delle donazioni ai sensi dell’art. 58, comma 1, d.lgs. n. 346 del 1990, e l’aliquota e relativa franchigia applicabile fosse da calcolarsi sulla base del rapporto di parentela intercorrente tra beneficiario assegnatario e legittimario non assegnatario.

Secondo la recente ordinanza della Cassazione, invece, la liquidazione deve in realtà ricondursi a una donazione posta in essere sempre e comunque dal disponente. Ne discenderebbe, pertanto, l’applicazione dell'aliquota e della franchigia previste con riferimento al rapporto di parentela intercorrente tra disponente e beneficiario non assegnatario con un importante alleggerimento in termini di imposta dovuta. Secondo l’ordinanza non rileva, da un punto di vista tributario, che la liquidazione sia operata dal beneficiario del patto e non dal disponente originario, essendo esecuzione di un obbligo legale posto in capo al beneficiario che trova la propria causa nel patto di famiglia.

Prendiamo, dunque, ad esempio il caso analizzato dalla Cassazione nella recente ordinanza per capire meglio l’incidenza del cambio di orientamento sull’imposizione fiscale indiretta del patto di famiglia.

La fattispecie
Il disponente aveva trasferito, mediante patto di famiglia, al figlio (legittimario assegnatario) la partecipazione di controllo di una società e quest'ultimo aveva liquidato alla sorella (legittimaria non assegnataria) la somma corrispondente al valore della quota di legittima. L’Agenzia delle Entrate aveva notificato un avviso di rettifica e liquidazione relativo al pagamento della somma di denaro erogata dal fratello in favore della sorella, applicando a tale pagamento l'aliquota del 6% prevista per le donazioni tra fratello e sorella, al netto di una franchigia di 100.000 euro.
I contribuenti contestavano, tuttavia, che a tale liquidazione avrebbe dovuto applicarsi l’aliquota e la relativa franchigia sulla base del rapporto di parentela tra disponente e legittimaria non assegnataria (padre – figlia), corrispondete ad una minor aliquota del 4% con maggiore franchigia di 1.000.000 euro. La Commissione Tributaria Provinciale aveva dato ragione ai contribuenti i quali, risultati perdenti in grado di appello, proponevano apposito ricorso per Cassazione.

Ricapitolando
In materia di tassazione del patto di famiglia, è necessario distinguere tra:

l’attribuzione fatta dall’imprenditore al legittimario assegnatario (dell’azienda o ramo di essa, delle azioni o partecipazioni societarie) che può beneficiare dell’esenzione di cui all’art. 3, comma 4 ter, del d.lgs. 31 ottobre 1990, n. 346 (cfr. AE circolare 3/E del 22.1.2008); e
la liquidazione della quota di legittima fatta dal legittimario assegnatario ai legittimari non assegnatari, che è assoggetta all’imposta sulle donazioni (cfr. AE circolare 3/E del 22.1.2008 e 18/E del 29.5.2013) applicando aliquote e franchigie che intercorrono nel rapporto tra imprenditore/donante e legittimario non assegnatario (cfr. Cass. 29506/2020; contra Cass. 32823/2018); o
la rinuncia alla liquidazione della quota fatta dal legittimario non assegnatario, che in quanto rinuncia a titolo liberale senza effetti traslativi è soggetta alla sola imposta di registro in misura fissa, dovuta per gli atti privi di contenuto patrimoniale (cfr. AE circolare 3/E del 2008).