L’esenzione fiscale del Patto di Famiglia di cui all’art. 3, Comma 4 Ter, Tus

L’articolo 3, comma 4 ter, del TUS, prevede un particolare tipo di esenzione dall’imposta stabilendo che: «I trasferimenti, effettuati anche per il tramite di patti di famiglia di cui agli articoli 768 bis e seguenti del cod. civ. a favore dei discendenti e del coniuge, di aziende o di rami di esse, di quote sociali e di azioni non sono soggetti all’imposta.»

In particolare, nell’ipotesi di trasferimento di azioni o partecipazioni di società di capitali, società cooperative e mutue assicuratrici, è essenziale ai fini dell’applicazione del beneficio fiscale che il beneficiario acquisisca o integri il controllo societario, inteso quale maggioranza dei voti esercitabili nell’assemblea ordinaria ai sensi dell’art. 2359, comma 1, n. 1, del Codice Civile.

Il requisito del controllo non è, al contrario, richiesto nell’ipotesi di trasferimento di partecipazioni in società di persone, stante il tenore letterale della disposizione. L’elemento personalistico e la necessità del consenso di tutti i soci per l’assunzione delle decisioni sociali assicurerebbe, infatti, il coinvolgimento in società anche del socio di minoranza .
Sul punto l’Agenzia delle Entrate ha, infatti, affermato che: “l’imposta sulle successioni e donazioni non si applica ogniqualvolta il trasferimento riguardi partecipazioni in società di persone, purché, ovviamente, ricorrano gli ulteriori requisiti indicati dall’articolo 3, comma 4-ter, del TUS” (cfr. Agenzia delle Entrate circolare, 22 gennaio 2008, n. 3/E, p. 41, ripresa da Agenzia delle Entrate, Risoluzione 18 novembre 2008, n. 446, p. 7).

Si discute, con riguardo alle società in accomandita semplice, se possa beneficiarie dell’esenzione fiscale anche il trasferimento della quota del socio accomandante. Secondo autorevole dottrina  la mancanza di alcun potere di amministrazione del socio accomandante non giustificherebbe l’applicazione dell’esenzione dell’imposta il cui fondamento è agevolare il passaggio generazionale dell’attività di impresa.
In senso contrario la DRE Lazio che, con nota 913-6/2018, ha precisato che l’esenzione in parola si applica al trasferimento di quote sia del socio accomandatario, sia del socio accomandante, in quanto “accomandatari e accomandanti, ciascuno con i suoi poteri e limiti … danno complessivamente e unitariamente vita alla gestione dell’impresa”.

Infine, sempre con riguardo alle società di persone, si discute in merito all’applicazione dell’esenzione in questione nell’ipotesi di trasferimento di partecipazioni di società semplici.
La tesi negativa sostiene che la società semplice, non è idonea all’esercizio dell’impresa commerciale, per cui il trasferimento di quote della stessa non consentirebbe di realizzare la finalità dell’istituto, ovvero il passaggio generazionale dell’impresa di famiglia.

Prevale, tuttavia, la tesi dottrinale positiva anche giustificata dal fatto che:

• nelle istruzioni al modulo di dichiarazione di successione telematica (approvato con il provvedimento del direttore dell’Agenzia) non sono fatte distinzioni tra tipi societari;
• le società semplici sono espressamente equiparate dalla legge alle altre, in tema di valutazione della quota di partecipazione in base al patrimonio netto contabile;
• l’articolo 3, comma 4-ter, TUS fa riferimento – nel concedere l’esenzione – allo svolgimento di una attività d’impresa, ma con riguardo alla successione dell’azienda.